Главная Бух. учет, аудит Бухгалтерський облік - Ловінська Л. Г.

Бухгалтерський облік - Ловінська Л. Г.

 

9.3. Облік витрат за видами діяльності

Облік витрат за видами діяльності передбачає групування втрат за їх призначенням на рахунках класу 9 «Витрати діяльності».

Витрати операційної діяльності поділяються на такі, що безпосередньо пов’язані з виготовленням продукції, наданням послуг чи виконанням робіт, і витрати, що пов’язані з організацією, управлінням, обслуговуванням і забезпеченням основної діяльності. Перша група витрат включається до собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг), а друга обліковується відокремлено. До неї відносяться адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.

Розглянемо кожний з названих видів витрат.

Структура собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) відображена на рис. 9.10.

Рис. 9.10 Виробнича собівартість продукції (робіт, послуг) — основна складова собівартості реалізованої продукції, яка формується протягом звітного періоду на рахунку 23 «Виробництво».

Структура виробничої собівартості представлена на рис. 9.11.

Рис. 9.11

До прямих матеріальних витрат відносяться:

• вартість сировини та основних матеріалів;
• вартість купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів;
• вартість допоміжних та інших матеріалів.

Прямі витрати на оплату праці включають:

• заробітну плату робітників, зайнятих у виробництві продук­ції, виконанні робіт або наданні послуг;
• інші виплати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат.

Інші прямі витрати — інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат (відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація тощо).

Прямі витрати включаються до виробничої собівартості окремих видів продукцій (робіт, послуг) на підставі первинних документів про витрати матеріалів, сировини та інших виробничих запасів, документів про виробітку робітників, розрахунків бухгал­тера про відрахування на соціальні заходи та інші. Особливістю прямих витрат є те, що вони включаються у собівартість окремих видів продукції, робіт та послуг без попереднього розподілу.

Загальновиробничі витрати, як частина виробничої собівартос­ті, мають непрямий характер, оскільки пов’язані з виготовленням групи або всієї продукції, виконанням усіх послуг чи робіт.

Загальновиробничі витрати включають:

• витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями, тощо; відрахування на соціаль­ні заходи й медичне страхування апарату управління цехами, діль­ницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо);
• амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;
• амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;
• витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів та інших необоротних активів загальновиробничого призначення;

витрати на вдосконалення технології й організації виробницт­ва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надій­ності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі,

• витрати матеріалів, купівельних комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій тощо);
• витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень;
• витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соціальні заходи, медичне страхування робітників та апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг);
• витрати на охорону праці, техніку безпеки та охорону навколишнього природного середовища;
• інші витрати (втрати від браку, оплата простоїв тощо).

Загальновиробничі витрати поділяються на змінні і постійні.

Змінні загальновиробничі витрати — витрати на обслуговування та управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності.

Постійні загальновиробничі витрати — витрати на обслуговування і управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності.

Змінні та постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об’єкт витрат (вид продукції, робіт, послуг) із використанням бази розподілу.

Базою для розподілу загальновиробничих витрат можуть бути:

• години праці;
• заробітна плата;
• обсяг діяльності;
• прямі витрати.

Під час розподілу загальновиробничих витрат необхідно враховувати фактичний рівень потужності діяльності підприємства у співставленні його з нормальним.

Нормальна потужність — очікуваний середній обсяг діяльності, що може бути досягнутий за умов звичайної діяльності підприємства протягом кількох років або операційних циклів з урахуванням запланованого обслуговування виробництва.

Змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об’єкт витрат, виходячи з фактичної потужності звітного періоду, постійні — виходячи з нормальної потужності. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг).

Приклад розрахунку розподілу загальновиробничих витрат наведено в табл. 9.1.

Таблиця 9.1

Розрахунок розподілу загальновиробничих витрат

№ з/п	Показник	Усього	На одиницю бази розподілу (1 ма­шино-година)	Включення загальновиробничих витрат до
				витрат на вироб­ництво про­дукції, робіт, послуг (рахунок 23 «Вироб- ництво»), грн	собівартості реалізованої продук­ції, робіт, послуг (рахунок 90 «Собівар- тість реалі- зації»), грн
1	2	3	4	5	6
1	База розподілу за нормальною потужністю, машино-години	10000	?	?	?
	Загальновиробничі витрати за нормальною потужністю, грн	70000
	з них:
2	змінні (ряд. 2 гр. 3 : ряд. 1 гр. 3 = ряд. 2 гр. 4)	50000	5	?	?
3	постійні (ряд. 3 гр. 3 : ряд. 1 гр. 3 = ряд. 3 гр. 4)	20000	2	?	?
	База розподілу за фактичною потужністю, машино-години:
4	1-й звітний період	8000	?	?	?
5	2-й звітний період	10500	?	?	?
	Фактичні загальновиробничі витрати, грн:
6	1-й звітний період	68100
	з них:
7	змінні (ряд. 2 гр. 4 ? ряд. 4 гр. 3)	48000	?	48000	?
8	постійні — усього (ряд. 6 гр. 3 – ряд. 7 гр. 3)	20100	?	?	?
9	постійні — розподілені (ряд. 4 гр. 3 ? ряд. 3 гр. 4)	16000	?	16000	?
10	постійні — нерозподілені (ряд. 8 гр. 3 – ряд. 9 гр. 3)	4100	?	?	4100

Закінчення табл. 9.1

№ з/п	Показник	Усього	На одиницю бази розподілу (1 ма­шино-година)	Включення загальновиробничих витрат до
				витрат на вироб­ництво про­дукції, робіт, послуг (рахунок 23 «Вироб- ництво»), грн	собівартості реалізованої продук­ції, робіт, послуг (рахунок 90 «Собівар- тість реалі- зації»), грн
1	2	3	4	5	6
11	2-й звітний період	77950
	з них:
12	змінні (ряд. 2 гр. 4 ? ряд. 5 гр. 3)	57750	?	57750	?
13	постійні — усього (ряд. 11 гр. 3 – ряд. 12 гр. 3)	20200	?	?	?
14	постійні — розподілені (ряд. 5 гр. 3 ? ряд. 3 гр. 4), але не більше суми фактичних постійних загальновиробничих витрат	20200	?	20200	?
15	постійні — нерозподілені (ряд. 13 гр. 3 – ряд. 14 гр. 3)	0	?	?	0

Для обліку загальновиробничих витрат у плані рахунків бухгалтерського обліку передбачено рахунок 91 «Загальновиробничі витрати», зміст записів за яким відображено на рис. 9.12.

Рис. 9.12. Зміст записів за рахунком 91 «Загальновиробничі витрати»

Реалізована протягом звітного періоду продукція, надані послуги, виконані роботи накопичуються на рахунку 90 «Собівартість реалізованої продукції». Зміст записів за цим рахунком відображено на рис. 9.13.

Рис. 9.13. Зміст записів за рахунком 90 «Собівартість реалізованої продукції»

Як було зазначено вище, до собівартості реалізованої продукції не включаються адміністративні витрати, витрати на збут, інші операційні витрати.

До адміністративних витрат відносяться:

• загальні корпоративні витрати (організаційні витрати, витрати на проведення річних зборів, представницькі витрати тощо);
• витрати на службові відрядження і утримання апарату управління підприємства та іншого загальногосподарського персоналу;
• витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського використання (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опа­лення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона);
• винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна тощо);
• винагороди за зв’язок (поштові, телеграфні, телефонні, телекс, факс тощо);
• амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання;
• витрати на врегулювання спорів у судових органах;
• податки, збори та інші, передбачені законодавством, обо­в’язкові платежі (крім податків, зборів та обов’язкових платежів, що включаються до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг);
• плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків;
• інші витрати загальногосподарського призначення.

Витрати на збут включають:

• витрати пакувальних матеріалів для затарювання готової продукції на складах готової продукції;
• витрати на ремонт тари;
• оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут;
• витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг);
• витрати на передпродажну підготовку товарів;
• витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом;
• витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, пов’язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона);
• витрати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов’язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки;
• витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування;
• інші витрати, пов’язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг.

Інші операційні витрати включають:

• витрати на дослідження та розробки відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи»;
• собівартість реалізованої іноземної валюти, яка для цілей бухгалтерського обліку визначається шляхом перерахунку інозем­ної валюти в грошову одиницю України за курсом Національного банку України на дату продажу іноземної валюти, плюс витрати, пов’язані з продажем іноземної валюти;
• собівартість реалізованих виробничих запасів, яка для цілей бухгалтерського обліку складається з їх облікової вартості та витрат, пов’язаних з їх реалізацією;
• сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів;
• втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов’язаннями, що пов’язані з операційною діяльністю підприємства);
• втрати від знецінення запасів;
• нестачі й витрати від псування цінностей;
• визнані штрафи, пеня, неустойка;
• витрати на виплату матеріальної допомоги на утримання об’єктів соціально-культурного призначення;
• інші витрати операційної діяльності.

Для обліку вказаних витрат у плані рахунків бухгалтерського обліку передбачені рахунки 92 «Адміністративні витрати», 93 «Ви-

трати на збут», 94 «Інші операційні витрати». Зміст записів за цими рахунками наведено на рис. 9.14.

Рис. 9.14

На рис.9.15 наведена схема обліку витрат і доходів операційної діяльності підприємств виробничої сфери.

Рис. 9.15

До витрат фінансової діяльності відносяться витрати на проценти за користування кредитами отриманими, за облігаціями випущеними, за фінансовою орендою, а також витрати, пов’язані із залученням позикового капіталу. Для обліку цих витрат у плані рахунків бухгалтерського обліку передбачено рахунок 95 «Фінансові витрати». Зміст записів за дебетом і кредитом рахунка 95 наведений на рис. 9.16.

Рис. 9.16. Зміст записівза рахунком 95 «Фінансові витрати»

Витрати інвестиційної діяльності включаються в себе витрати на капітальне будівництво, придбання та виготовлення основних засобів, нематеріальних активів, придбання довгострокових та поточних фінансових інвестицій, а також витрати, пов’язані з реалізацією необоротних активів і фінансових інвестицій.

Облік витрат на капітальні та фінансові інвестиції ведеться на рахунках класів 1 і 3, а саме на рахунках 14 «Довгострокові фінансові інвестиції», 15 «Капітальні інвестиції», 35«Поточні фінансові інвестиції». Зміст та порядок обліку на цих рахунках розглянуто у попередніх розділах.

На рахунках класу 9 ведеться облік лише втрат від участі в капіталі і витрат від реалізації необоротних активів і фінансових інвестицій.

Втрати від участі в капіталі є збитками від інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства, які обліковуються методом участі в капіталі.

Приклад розрахунку втрат від участі в капіталі наведено в табл. 9.2.

Облік втрат від участі в капіталі ведеться на рахунку 96 «Втрати від участі в капіталі». Зміст записів за дебетом і кредитом цього рахунка наведено на рис. 9.17.

Таблиця 9.2

Розрахунок втрат від участі в капіталі

Назва асоційованого чи дочірнього підприємства	Частка в капіталі (відсоток голосів) асоційованого чи дочірнього підприємства, що належить підприємству (%)	Сума зменшення власного капіталу асоційованого чи дочірнього підприємства у звітному періоді (тис. грн)	Втрати від участі в капіталі (тис. грн)
Підприємство 1	26	10 000	2 600*
Підприємство 2	44	3 000	1 320*
Разом	?	13 000	3 920

* Але не більше балансової вартості фінансових інвестицій.

Рис. 9.17. Зміст записів за рахунком 96 «Втрати від участі в капіталі»

Облік витрат, пов’язаних з реалізацією необоротних активів і фінансових інвестицій, ведеться на рахунку 97 «Інші витрати». Цей же рахунок призначений для обліку витрат звичайної діяльності, що не знайшли відображення на інших рахунках класу 9. До таких витрат, зокрема, відносяться: втрати від неопераційних курсових різниць, уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій, списання необоротних активів тощо.

Зміст записів за дебетом і кредитом рахунка 97 «Інші витрати», як і інших рахунків класу 9: за дебетом здійснюється накопичення витрат за рік, а за кредитом — їх списання у кінці звітного періоду на рахунок 79 «Фінансові результати».

Сучасна система бухгалтерського обліку розглядає витрати під­приємства на сплату податку на прибуток як витрати діяльності. Для обліку податку на прибуток, нарахованого протягом року, використовується рахунок 98 «Податки на прибуток». Зміст записів за дебетом і кредитом рахунка 98 відображено на рис.9.18.

Рис. 9.18. Зміст записів за рахунком 98 «Податки на прибуток»

Кореспонденція рахунків з формування витрат на сплату податку на прибуток відображена на рис.9.19.

Рис. 9.19. Облік витрат на сплату податку на прибуток

Пояснення: 1.Відображена заборгованість перед бюджетом по поточному податку на прибуток.

2.Включена у витрати сума відстроченого податкового зобов’язання поточ­ного періоду.

3. Списані витрати на сплату податку на прибуток для визначення фінансового результату звітного періоду.

Витрати від надзвичайних подій включають втрати від стихійного лиха, від техногенних катастроф і аварій та інші. Їх облік ведеться за рахунком 99 «Надзвичайні витрати». Зміст записів за дебетом і кредитом цього рахунка наведено на рис. 9.20.

Рис. 9.20. Зміст записів за рахунком 99 «Надзвичайні витрати»